اشخاص مشمول مکلفند شماره حساب یا حسابهای بانکی و شناسه یکتای دستگاههای کارتخوان بانکی (pos) یا درگاههای پرداخت الکترونیکی مورد استفاده برای فعالیت شغلی خود را به سازمان اعلام کنند.
تبصره ـ در موارد استفاده از حساب بانکی یا دستگاه کارتخوان بانکی (pos) یا درگاههای پرداخت الکترونیکی جدید، اشخاص مشمول مکلفند اطلاعات آنها را بلافاصله از طریق کارپوشه خود در سامانه مودیان به سازمان اعلام کنند.
در صورتی که مودی، برخی از فعالیت ها و یا معاملات خود را کتمان کند، یا از صدور صورتحساب های خود از طریق سامانه مودیان خودداری کرده یا در ثبت قیمت یا مقدار فروش مرتکب کم اظهاری یا بیش اظهاری شده باشد، سازمان موظف است موارد تخلف مودی را از طریق سامانه مودیان به اطلاع وی برساند. در صورتی که مودی موارد مزبور را پذیرفته و آنها را در کارپوشه خود در سامانه مودیان ثبت یا اصلاح کند، صرفا مشمول جریمه های موضوع ماده 22 این قانون خواهد شد.
در صورتی که مودی، آن موارد را نپذیرفته و از ثبت یا اصلاح آنها در سامانه مودیان امتناع کند، سازمان مراتب تخلف مودی را با اسناد و مدارک مثبته به هیأت حل اختلاف مالیاتی ارجاع می دهد. درصورت تأیید تخلف توسط هیأت حل اختلاف مالیاتی، سازمان می تواند با مراجعه به مودی یا مطالبه دفاتر و اسناد او، نسبت به حسابرسی دوره های مالیاتی سال تخلف اقدام نماید. علاوه بر این، مودی متخلف مشمول جریمه های موضوع ماده 22 این قانون خواهد بود.
مودیانی که از ثبت نام در سامانه مودیان خودداری کنند و نیز خرده فروشی ها و واحدهای صنفی که مستقیما با مصرف کننده نهائی ارتباط دارند، در صورتی که از پایانه فروشگاهی استفاده نکنند، مشمول امتیاز مذکور در ماده 4 این قانون نمی باشند. سازمان موظف است معادل مالیات متعلق به فروش مودیان موضوع این ماده را به هر طریق ممکن از جمله مراجعه به محل های فعالیت و رسیدگی به دفاتر، اسناد و مدارک آنان، (اعم از فیزیکی و الکترونیکی) یا هرگونه مدارک و قرائنی که به دست می آورد، تعیین و مطالبه کند.
در تعیین مالیات متعلق به این مودیان، هیچگونه اعتبار مالیاتی برای خریدهای آنان منظور نخواهد شد. مودیان مزبور، در صورت اعتراض به میزان فروش اعلام شده توسط سازمان، می توانند با ارائه اسناد و مدارک مثبته به مراجع دادرسی مالیاتی مراجعه کنند.
تبصره ـ در صورتی که مودی موضوع این ماده قبل یا حین دادرسی به عضویت سامانه مودیان درآید، سازمان موظف است اعتبار مالیاتی وی را مطابق اعلام سامانه مودیان پذیرفته و از بدهی مالیاتی او کسر کند.
صورتحساب های الکترونیکی ثبت شده در سامانه مودیان به منزله ثبت آنها در سامانه فهرست معاملات موضوع ماده 169 قانون مالیات های مستقیم است و فروشنده و خریدار تکلیف اضافی در این مورد نخواهند داشت.
جمع صورتحساب های الکترونیکی صادره توسط هر مودی در هر دوره مالیاتی نمی تواند بیشتر از سه برابر فروش اظهار شده وی در دوره مشابه سال قبل، که مالیات آن به سازمان پرداخت شده یا ترتیب پرداخت آن داده شده است، باشد.
جمع صورتحساب های الکترونیکی صادرشده در هر دوره مالیاتی برای واحدهای جدید التأسیس یا واحدهای فاقد سابقه مالیاتی نمی تواند بیش از سه برابر معافیت سالانه موضوع ماده 101 قانون مالیات های مستقیم باشد.
صدور صورتحساب الکترونیکی بیش از حد مجاز مقرر در این ماده برای کلیه مودیان منوط به پرداخت مالیات بر ارزش افزوده متعلقه یا تعیین ترتیب پرداخت بدهی مالیاتی یا ارائه تضامین کافی خواهد بود، در غیر این صورت به صورتحساب الکترونیکی صادرشده اعتبار مالیاتی تعلق نمی گیرد.
آیین نامه اجرائی این ماده ظرف مدت شش ماه از لازم الاجراء شدن این قانون توسط سازمان تهیه می شود و به تصویب وزیر امور اقتصادی و دارایی میرسد. آیین نامه مذکور باید به گونه ای تنظیم شود که راه اندازی کسب و کارهای جدید و فعالیت بنگاههای اقتصادی با مشکل مواجه نشده و در عین حال، مانع شکل گیری مودیان صوری در نظام مالیاتی کشور شود.
فرایند کلی ثبت معاملات و محاسبه مالیات بر ارزش افزوده در سامانه مودیان به صورت زیر است:
الف ـ صورتحساب الکترونیکی، توسط فروشنده از طریق سامانه مودیان صادر می شود. در مورد مودیانی که مستقیما با مصرف کننده نهائی ارتباط دارند، عملیات ثبت فروش و صدور صورتحساب الکترونیکی، توسط پایانه فروشگاهی انجام می شود.
ب ـ در صورتی که خریدار، مصرف کننده نهائی نبوده و خود عضو سامانه مودیان باشد، صورتحساب الکترونیکی صادرشده توسط فروشنده، به صورت خودکار به کارپوشه وی در سامانه مودیان منتقل می شود و به عنوان اعتبار مالیاتی برای او منظور می شود.
تبصره ـ مودیان مالیاتی مکلفند ظرف مدت سی روز از تاریخ درج صورتحساب الکترونیکی در کارپوشه مودیان نسبت به اعلام پذیرش یا عدم پذیرش این صورتحساب ها اقدام کنند. عدم اظهارنظر ظرف مدت مذکور به منزله تأیید صورتحساب مربوط می باشد.
پ ـ در پایان هر دوره سه ماهه، بدهی مالیات بر ارزش افزوده مودی که عبارت است از مابه التفاوت مالیات فروش و مالیات خرید (اعتبار مالیاتی) وی در طول دوره، طبق مقررات توسط سامانه محاسبه می شود.
در صورتی که مالیات فروش مودی بیشتر از مالیات خرید (اعتبار مالیاتی) وی باشد، مودی موظف است مابه التفاوت را به ترتیبی که سازمان مقرر می کند، به حساب سازمان واریز کند. متقابلا در صورتی که مالیات فروش مودی کمتر از مالیات خرید (اعتبار مالیاتی) وی باشد، سازمان موظف است با رعایت ترتیبات قانونی مربوطه مابه التفاوت را به مودی مسترد کند.
ت ـ پس از اتمام مواعید مقرر در ماده (3) این قانون، مأموران مالیاتی جز در مواردی که در این قانون اجازه داده شده، نباید در تشخیص بدهی مالیات بر ارزش افزوده اشخاص مشمول دخالت کنند.
ث ـ به منظور تکمیل اطلاعات سازمان در خصوص مودیانی که عضو سامانه مودیان نبوده یا بدون صدور صورتحساب الکترونیکی اقدام به فروش می کنند، سامانه مودیان باید به گونه ای طراحی شود که مودی بتواند خریدهای خود را که فروشنده برای آنها صورتحساب الکترونیکی صادر نکرده است، به سازمان اطلاع دهد.
تبصره ـ گمرک جمهوری اسلامی ایران موظف است امکان انتقال الکترونیکی و برخط اطلاعات مالیات بر ارزش افزوده پرداخت شده توسط واردکنندگان را به سامانه مودیان از طریق مرکز ملی تبادل اطلاعات فراهم کند
اصل بر صحت اطلاعات ثبت شده مودی در سامانه مودیان است، مگر خلاف آن اثبات شود. مأموران مالیاتی، جز در مواردی که مودی از ثبت نام در سامانه امتناع کرده و یا به ترتیبی که در ماده (9) ذکر شده، اثبات شود که در ثبت اطلاعات خود در سامانه مودیان تخلف نموده است، حق مراجعه به محل فعالیت مودی و مطالبه دفاتر، اسناد و مدارک وی و رسیدگی به آنها را ندارند.
سازمان موظف است حداکثر ظرف مدت پانزده ماه از تاریخ لازم الاجراء شدن این قانون، سامانه مودیان را راه اندازی و امکان ثبت نام مودیان در سامانه و صدور صورتحساب الکترونیکی را از طریق سامانه مزبور فراهم کند.
تبصره 1ـ سامانه مودیان باید به گونه ای طراحی شود که امکان پاسخگویی به استعلامات الکترونیکی در خصوص اعتبارسنجی مودیان و أخذ و ارائه استعلام های لازم به دستگاههای اجرائی را از طریق بسترهای یکپارچه دولت اعم از سامانه دولت همراه و مرکز ملی تبادلات اطلاعات موضوع تبصره (2) ماده (67) قانون برنامه پنجساله ششم توسعه اقتصادی، اجتماعی و فرهنگی جمهوری اسلامی ایران مصوب 1395/12/14 فراهم کند. همچنین سامانه مودیان باید قابلیت فراخوان و تبادل اطلاعات را از طریق مرکز ملی تبادلات اطلاعات داشته باشد.
تبصره 2 ـ سه ماه پس از انقضای مهلت مذکور در این ماده، فقط صورتحساب های الکترونیکی که از طریق سامانه مودیان صادر شده باشد، از سوی سازمان معتبر شناخته شده و مبنای محاسبه اعتبار مالیاتی برای مودیان خواهد بود.
تبصره 3ـ مودیان به وسیله پایانه فروشگاهی که دارای حافظه مالیاتی و تجهیزات سخت افزاری و نرم افزاری می باشد مبادرت به صدور صورتحساب الکترونیکی می نمایند. ویژگی ها و مشخصات فنی پایانه فروشگاهی، حافظه مالیاتی و تجهیزات سخت افزاری و نرم افزاری مربوط، نحوه تبادل اطلاعات میان حافظه مالیاتی با سامانه مودیان توسط کارگروه راهبری سامانه مودیان تعیین می شود.
کلیه اشخاص مشمول مکلفند به ترتیبی که سازمان مقرر می کند، نسبت به ثبت نام در سامانه مودیان اقدام کنند. خرده فروشی ها و واحدهای صنفی که مستقیما با مصرف کننده نهائی ارتباط دارند، علاوه بر عضویت در سامانه مودیان، موظف به استفاده از پایانه فروشگاهی می باشند.
استفاده از پایانه فروشگاهی برای مودیانی که مستقیما با مصرف کننده نهائی ارتباط ندارند، الزامی نیست; اما مودیان مزبور موظفند کلیه صورتحساب های خود را به ترتیبی که سازمان مقرر می کند، از طریق سامانه مودیان صادر کنند .
سازمان با همکاری اتاق اصناف ایران مکلف است نسبت به آموزش، توانمندسازی و مشاوره به اشخاص مشمول اقدام کند. کارگروهی مرکب از نمایندگان سازمان، اتاق اصناف ایران و وزارت ارتباطات و فناوری اطلاعات در هر استان تشکیل می شود. کارگروه مذکور موظف است که به صورت سالانه درخواست مودیانی که اظهار به عدم توانایی در استفاده از پایانه های فروشگاهی و سامانه مودیان را دارند، بررسی کند و در صورتی که این کارگروه با درنظرگرفتن شرایط مودی نظیر ویژگیهای جسمی، منطقه جغرافیایی، سابقه مالیاتی و زیرساختها و امکانات سخت افزاری و نرم افزاری، تشخیص به ناتوانی و یا توانایی کمتر وی در استفاده از پایانه های فروشگاهی و سامانه مودیان را دهد،
شرکتهای معتمد ارائه دهنده خدمات مالیاتی موظف خواهند بود نسبت به آموزش، توانمندسازی، نصب و راه اندازی پایانه فروشگاهی و سامانه مودیان برای این دسته از مودیان اقدام کنند، به نحوی که مسوولیت و جریمه های عدم صدور صورتحساب الکترونیکی از طریق سامانه مودیان به نیابت از این قبیل مودیان برعهده شرکتهای معتمد ارائه کننده خدمات مالیاتی خواهد بود. این مسوولیت و جریمه های موضوع این قانون، شامل مواردی که عدم صدور صورتحساب الکترونیکی ناشی از کتمان درآمد توسط مودی می باشد، نخواهد بود. مودیان مذکور مکلفند کارمزد (تعرفه) استفاده از خدمات شرکتهای معتمد ارائه دهنده خدمات مالیاتی که مطابق با ترتیبات ماده (26) این قانون تعیین می شود را پرداخت نمایند.
تبصره ـ فهرست مودیانی که به دلیل ارائه کالا و خدمات معاف از مالیات بر ارزش افزوده و نیز ماهیت کسب و کار آنها، امکان عضویت در سامانه مودیان و صدور صورتحساب الکترونیکی را ندارند، به پیشنهاد وزارت امور اقتصادی و دارایی و پس از تصویب هیأت وزیران، حداکثر تا پایان دی ماه هر سال برای عملکرد سال بعد توسط سازمان، اعلام خواهد شد.
شماره رای دیوان عدالت اداری : 467-466
تاریخ : 1399/03/27
موضوع : ابطال بند 10 بخشنامه شماره 1389/05/02-7821 معاونت مالیات بر ارزش افزوده سازمان امور مالیاتی کشور در خصوص مأخذ محاسبه جرایم ماده 22 قانون ارزش افزوده
بسم الله الرحمن الرحیم
شماره دادنامه : 466-467
تاریخ دادنامه: 1399/03/27
شماره پرونده: 9800387 و 9702806
مرجع رسیدگی: هیأت عمومی دیوان عدالت اداری
شاکی: آقایان بهمن زبردست و حسین عبداللهی
ابطال بند 10 بخشنامه شماره 1389/05/02-7821 معاونت مالیات بر ارزش افزوده سازمان امور مالیاتی کشور
گردش کار: الف- آقای بهمن زبردست به موجب دادخواستی ابطال بندهای 1 و 10 بخشنامه شماره 1389/05/02-7821 معاونت مالیات بر ارزش افزوده سازمان امور مالیاتی کشور را خواستار شده و در جهت تبیین خواسته اعلام کرده است که:
” شاکی به موجب دادخواستی تقاضای ابطال مقررات مورد شکایت را مطرح کرده و در تبیین مبنای خواسته خود به موارد زیر استناد نموده است:
1- براساس بند 1 بخشنامه مورد شکایت: «مأخذ محاسبه جرایم موضوع ماده (22) قانون در موارد بندهای ششگانه ماده مزبور، مالیات و عوارض متعلق به عرضه کالاها یا ارائه خدمات طی دوره، قبل از کسر مالیات و عوارض پرداختی برای تحصیل کالاها یا خدمات در همان دوره خواهد بود.» با توجه به اینکه مأخذ جرایم موضوع بندهای 2، 3 و 4 ماده 22 قانون مالیات بر ارزش افزوده، مالیات متعلق صورتحساب می باشد، در این موارد بند 1 بخشنامه مورد شکایت بلامصداق و اجرا نشدنی است. در جرایم موضوع بندهای 1، 5 و 6 ماده 22 قانون فوق نیز که به عدم ثبت نام، عدم تسلیم اظهارنامه و عدم ارائه اسناد و مدارک توسط مودی مربوط می باشد، مالیات متعلق براساس عرضه کالاها و خدمات و بعد از کسر مالیات و عوارض پرداختی در یک دوره محاسبه می شود و همین مالیات محاسبه شده مأخذ جرایم مودی به دلیل عدم انجام تکالیف قانونی قرار می گیرد و از این رو اجرای بند 1 بخشنامه منجر به افزایش غیرقانونی جرایم به دلیل کسر نشدن مالیات و عوارض پرداختی برای تحصیل کالاها و خدماتی خواهد شد که مأخذ محاسبه مالیات قرارگرفته اند.
2- براساس بند 10 بخشنامه مورد شکایت مقرر شده است که: «به استناد بند (6) ماده (22)، جریمه عدم ارائه دفاتر معادل (25%) مالیات متعلق و جریمه عدم ارائه اسناد و مدارک نیز معادل (25%) مالیات متعلق خواهد بود.بنابراین در صورتی که مودیان از ارائه دفاتر و اسناد و مدارک خودداری نمایند، مشمول پرداخت جریمه جمعا معادل (50%) مالیات متعلق می باشند.» این در حالی است که منظور قانونگذار از عبارت «عدم ارائه دفاتر یا اسناد و مدارک حسب مورد معادل بیست و پنج درصد (25%) مالیات متعلق» این بوده که اگر مودی به هر دلیل هر یک از مستندات مورد نیاز کارشناسان سازمان امور مالیاتی اعم از دفاتر، اسناد و مدارک را ارائه نکند حتی در صورت ارائه کامل بقیه موارد باز مشمول جریمه (25%) مالیات متعلق شود. نه اینکه در صورت عدم ارائه اسناد و مدارک جریمه (50%) به وی تعلق بگیرد و اگر قانونگذار چنین منظوری داشت آن را بیان می کرد و عدم ارائه دفاتر و مدارک و اسناد را در ردیفهای جداگانه ذکر می نمود.”
ب- آقای حسین عبداللهی به موجب لایحه ای که به شماره 1398/01/24-9000/10389/202 ثبت دبیرخانه حوزه ریاست دیوان عدالت اداری شده اعلام کرده است که:
” احتراما با توجه به نکات ذیل درخواست ابطال بند 1 بخشنامه شماره 1389/05/02-7821 سازمان امور مالیاتی تقدیم می گردد: الف- به موجب ماده 22 قانون مالیات بر ارزش افزوده مودیان مالیاتی در صورت انجام ندادن تکالیف مقرر در این قانون و یا در صورت تخلف از مقررات این قانون، علاوه بر پرداخت « مالیات متعلق» و جریمه
تأخیر، مشمول جریمه ای به شرح زیر خواهد بود:
1- عدم ثبت نام مودیان در مهلت مقرر معادل هفتاد وپنج درصد (75%) مالیات متعلق تا تاریخ ثبت نامه یا شناسایی حسب مورد.
2- عدم صدور صورتحساب معادل یک برابر مالیات متعلق.
3- عدم درج صحیح قیمت در صورتجلسات معادل یک برابر مابه التفاوت مالیات متعلق.
4- عدم درج و تکمیل اطلاعات صورتحساب طبق نمونه اعلام شده معادل بیست و پنج درصد (25%) مالیات متعلق.
5- عدم تسلیم اظهارنامه از تاریخ ثبت نام یا شناسایی به بعد حسب مورد، معادل پنجاه درصد (50%) مالیات متعلق.
6- عدم ارائه دفاتر یا اسناد و مدارک حسب مورد معادل بیست و پنج درصد (25%) مالیات متعلق.
ب- مطابق بند 1 بخشنامه شماره 1389/05/02-7821 سازمان امور مالیاتی، مراد از «مالیات متعلق» که پرداخت آن به عنوان اولین تکلیف مودی و همچنین مأخذ محاسبه جرایم موضوع ماده 22 قانون تعیین شده است: « مالیات و عوارض متعلق به عرضه کالاها یا ارائه خدمات طی دوره، قبل از کسر مالیات و عوارض پرداختی برای تحصیل کالاها یا خدمات در همان دوره» خواهد بود.
ج- مستفاد از تعریف ارائه شده از « مالیات متعلق» در بخشنامه فوق، مودی، مکلف به پرداخت « مالیات و عوارض متعلق به عرضه کالاها یا ارائه خدمات طی دوره» است که به معنای مالیات و عوارضی است که وی هنگام عرضه کالا یا ارائه خدمت، از مشتری دریافت نموده است که این تکلیف صحیح و قانونی تلقی می شود، لکن در ادامه تعریف، به « قبل از کسر مالیات و عوارض پرداختی برای تحصیل کالاها یا خدمات در همان دوره» تصریح شده است، بدین ترتیب، مالیات و عوارضی که مودی جهت تحصیل کالا یا خدمات در همان دوره، پرداخت نموده است در تعیین «مالیات متعلق» منظور نشده و از آن کسر نخواهد شد. بر این اساس، اعتبار مالیاتی – موضوع ماده 21 قانون مالیات بر ارزش افزوده- که در نتیجه پرداخت مالیات توسط مودی کسب شده از بین خواهد رفت، در حالی که نمی توان ماهیت این گونه محاسبه مالیات متعلق را « جریمه» تلقی نمود چرا که مقنن در ماده 22 قانون مذکور، پس از الزام مودی به پرداخت «« مالیات متعلق» به صراحت به موجب بندهای شش گانه، « جرایم» را احصاء نموده و حتی « جریمه تأخیر» را نیز مقرر نموده است.
د- لازم به ذکر است مطابق آنچه از منطوق و مفهوم قانون مالیات بر ارزش افزوده، خصوصا ماده 21 این قانون استنباط می گردد « مالیات متعلق» به معنای مالیاتی است که به مودی «تعلق» گـرفته و وی ملزم به استرداد آن می باشد که میزان آن طبق نص ماده مذکور، « پس از کسر مالیات های پرداختی و قابل کسر» به دست می آید. چنانچه سازمان امور مالیاتی مدعی عدم امکان محاسبه دقیق مالیات های پرداختی مودی به دلایلی چون «عدم صدور صورتحساب، عدم درج صحیح قیمت، عدم ارائه دفاتر یا اسناد و مدارک و …» (موضوع بندهای 7، 3، 2 ماده مذکور) باشد نیز قابل پذیرش نیست چرا که این تعریف، به نحو «مطلق» ذکر شده و حتی شامل مواردی که پرداخت مالیات توسط مودی مطابق اسناد و مدارک ابرازی، محرز و قطعی است نیز خواهد شد. با توجه به نکات مارالذکر چون در شیوه محاسبه « مالیات متعلق» موضوع بند 1 بخشنامه معترض عنه، «مالیات متعلق» را به نحو مطلق، « قبل از کسر مالیات و عوارض پرداختی برای تحصیل کالاها یا خدمات در همان دوره» تعیین نموده است که این شیوه به مواردی که «محاسبه قطعی مالیات های پرداختی توسط مودی، ممکن باشد» نیز تسری می یابد لذا «اطلاق» آن به دلیل « وضع جرایم مالی، اضافه بر جرایم ماده 21 قانون مذکور» مغایر اصل 36 قانون اساسی (مشعر بر لزوم قانونی بودن مجازاتها) بوده و ثانیا: به دلیل « عدم احتساب مالیات های پرداختی به عنوان اعتبار مالیاتی» مغایر اصل 46 قانون اساسی (مشعر بر حرمت مالکیت مشروع اشخاص) به شمار می رود. همچنین به دلیل «عدم رعایت شیوه محاسبه مالیات متعلق» مذکور در ماده 21 قانون مالیات بر ارزش افزوده، مغایر نص این ماده است، از این رو تقاضای ابطال آن می گردد.”
متن مقرره مورد اعتراض به شرح زیر است:
” براساس بند 10 بخشنامه مورد شکایت مقرر شده است که: «به استناد بند (6) ماده (22)، جریمه عدم ارائه دفاتر معادل (25%) مالیات متعلق و جریمه عدم ارائه اسناد و مدارک نیز معادل (25%) مالیات متعلق خواهد بود.بنابراین در صورتی که مودیان از ارائه دفاتر و اسناد و مدارک خودداری نمایند، مشمول پرداخت جریمه جمعا معادل (50%) مالیات متعلق می باشند.» بدیهی است عدم ارائه صورتحساب، در حکم عدم صدور آن بوده و در صورتی که مودیان از ارائه صورتحساب خودداری، لیکن دفاتر و دیگر اسناد و مدارک درخواستی مأمورین مالیاتی را ارائه نمایند وصول جریمه موضوع بند (2) ماده (22) کفایت داشته و در این حالت وصول جریمه بند (6) موضوعیت نخواهد داشت.-معاون مالیات بر ارزش افزوده”
در پاسخ به شکایت مذکور، مدیرکل دفتر حقوقی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لایحه شماره 212/25813/ص-1397/11/27 توضیح داده است که:
” 1- قانونگذار در ماده 22 قانون مالیات بر ارزش افزوده، صرفا «مالیات متعلق» را مبنای محاسبه جریمه عدم انجام تکالیف مقرر در آن ماده در نظر گرفته است و این امر را می‌توان از مواد 14، 18، 19، 20 و 21 قانون مالیات بر ارزش افزوده استنباط نمود. آنچه از مواد فوق و مشخصا از ماده 21 استنباط می گردد این است که منظور از«مالیات متعلق»، مالیات و عوارض متعلق به عرضه کالاها و ارائه خدمات طی دوره قبل از کسر مالیات و عوارض پرداختی برای تحصیل کالاها یا خدمات در همان دوره است. زیرا در صورتی که منظور از «مالیات متعلق» مالیات و عوارض متعلق به عرضه کالاها یا ارائه خدمات پس از کسر مالیات و عوارض پرداختی می بود، لزومی نداشت که قانونگذار در مـاده فوق مودیان مالیاتی را مکلف نماید کـه «مالیات متعلق» به دوره را پس از کسر مالیاتهایی کـه طبق این قانون پرداخت کرده اند و قابل کسر می باشد، به حساب تعیین شده واریز نمایند.
2- به موجب بند 6 ماده 22 قانون مالیات بر ارزش افزوده،عدم ارائه دفاتر یا اسناد و مدارک حسب مورد معادل بیست و پنج درصد (25%) مالیات متعلق {مشمول جریمه خواهد بود} برخلاف ادعای شاکی، قانونگذار با به کارگیری کلمه «یا» و «حسب مورد» در بند فوق قایل به تفکیک بین «دفاتر» و «اسناد و مدارک» بوده است. از لحاظ مفهومی نیز بین «دفاتر» و «اسناد و مدارک» تفاوت وجود دارد. زیرا منظور از دفاتر، دفاتر مخصوصی است که تجار تمام امور مربوط به داد و ستدهای خود را در آن درج می نمایند و طبق ماده 6 قانون تجارت، شامل دفتر روزنامه، دفتر کل و دفتر دارایی و دفتر کپیه می‌باشد و منظور از اسناد و مدارک نیز کلیه اسناد حسابداری، گزارش مالی، بارنامه ها، صورتحسابها و سوابق شغلی است که فعالان اقتصادی نگهداری می نمایند و از این رو در صورت عدم ارائه هریک از آنها مودی مشمول جریمه معادل 25 درصد خواهد شد که جمعا معادل 50 درصد می باشد. ”
در اجرای ماده 84 قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال 1392 پرونده به هیأت تخصصی اقتصادی مالی دیوان عدالت اداری ارجاع می شود و هیأت مذکور به موجب دادنامه شماره 665 و 664-1398/10/02 بند 1 بخشنامه شماره 1389/05/02-7821 معاونت مالیات بر ارزش افزوده سازمان امور مالیاتی کشور را قابل ابطال تشخیص نداد و رأی به رد شکایت صادر کرد. رأی مذکور به علت عدم اعتراض از سوی رئیس دیوان عدالت اداری و یا ده نفر از قضات دیوان عدالت اداری قطعیت یافت.
رسیدگی به بند 10 بخشنامه شماره 1389/05/02-7821 معاونت مالیات بر ارزش افزوده سازمان امور مالیاتی کشور در دستور کار هیأت عمومی قرار گرفت.
هیأت عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ 1399/03/27 با حضور رئیس و معاونین دیوان عدالت اداری و روسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رأی مبادرت کرده است.
براساس بند 6 ماده 22 قانون مالیات بر ارزش افزوده، مودیان مالیاتی در صورت عدم ارائه دفاتر یا اسناد و مدارک حسب مورد مشمول جریمه‌ای معادل 25% مالیات متعلق خواهند شد. نظر به اینکه مستفاد ازبند قانونی فوق این است که در صورت عدم ارائه هر یک از موارد مقرر در بند فوق و یا عدم ارائه کلیه این موارد، جریمه 25%مقرر قابل اعمال خواهد بود، لذا بند 10 بخشنامه شماره 1389/05/02-7821 سازمان امور مالیاتی کشور که براساس آن در صورت عدم ارائه هر یک از موارد مقرر در بند 6 ماده 22 قانون مالیات بر ارزش افزوده، جریمه موضوع این بند به طور جداگانه بر آنها اعمال میشود و مجموع این جریمه می تواند به 50% مالیات متعلق نیز بالغ گردد، خلاف قانون و خارج از اختیارات وضع شده و مستند به بند 1 ماده 12 و ماده 88 قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال 1392 ابطال می شود./
محمدکاظم بهرامی
رئیس هیأت عمومی دیوان عدالت اداری
شماره رای شورای عالی مالیاتی 201-43
تاریخ: 1398/12/13
موضوع: نحوه اجرای بند ب ماده 17 قانون رفع موانع تولید
صورتجلسه مورخ 1398/12/5 شورای عالی مالیاتی
در اجرای بند 3 ماده 255 قانون مالیاتهای مستقیم
نامه شماره 3522/ه- ب مورخ 1398/11/16 شورای هماهنگی بانکها، حسب پی نوشت وزیر محترم امور اقتصادی و دارایی که طی نامه شماره 232801 مورخ 1398/11/27 مدیر کل دفتر وزارتی واصل گردیده است، در اجرای مقررات بند 3 ماده 255 ق.م.م در جلسه مورخ 1398/12/5 شورای عالی مالیاتی مطرح گردید.
شرح نامه :
بر اساس بند (پ) ماده 17 قانون رفع موانع تولید رقابت پذیر و ارتقای نظام مالی کشور عایدی املاک غیر منقول مازاد بانکها و موسسات اعتباری شامل زمین، مستغلات، سرقفلی و اموال مشابه آن در سال 1395 با نرخ 28% مشمول مالیات می شود. پس از آن هر سال سه واحد درصد به نرخ اضافه می شود تا به 55% برسد. منظور از عایدی در این ماده به التفاوت قیمت بازار ملک در ابتدا و انتهای سال مالی است .
صراحت قانون گذار در تعلق مالیات موضوع این قانون صرفا بر عایدی املاک می باشد و در آیین نامه اجرایی تقویم دارایی غیر منقول مازاد بانکها و موسسات اعتباری موضوع بند(پ) ماده 17 قانون مذکور تماما هر کجا موضوع عایدی قید گردیده بلافاصله املاک غیر منقول آمده است، یعنی منظور قانون گذار از عایدی، عایدی املاک غیر منقول مازاد می باشد.
با این وجود سازمان امور مالیاتی کشور برخلاف مراتب صدرالذکر ، براساس بخشنامه ابلاغی به شماره 200/98/50 مورخ 1398/5/28 سرمایه گذاری در سهام را نیز مشمول مالیات بند (پ) ماده 17 قانون رفع موانع تولید نموده است .
با توجه به نامه شورای هماهنگی بانکها، شورای عالی مالیاتی در اجرای بند 3 ماده 255 قانون مالیاتهای مستقیم مصوب 1366 واصلاحات بعدی آن پس از بررسی های لازم و شور و تبادل نظر در خصوص موضوع مطروحه به شرح زیر اعلام نظر می نماید:
در صورت عدم رعایت مقررات ماده 16 قانون رفع موانع تولید توسط بانکها و موسسات اعتباری در واگذاری سهام تحت تملک خود و شرکتهای تابعه خود در بنگاهایی که فعالیت های غیر بانکی انجام می دهند، به استثنای طرحهای نیمه تمام شرکتهای تابعه …، طبق بند (ب) ماده 17 این قانون، سود بانکها و موسسات اعتباری که منشا آن فعالیت های غیر بانکی شامل بنگاهداری ونگهداری سهام باشد در سال 1395 با نرخ بیست و هشت درصد(28%) مشمول مالیات می شود . پس از آن، هر سال سه واحد به درصد نرخ مذکور افزوده می شود تا به پنجاه و پنج درصد(55%) برسد.
همانطور که در متن این بند تصریح شده است سود بانکها و موسسات اعتباری که منشا آن فعالیت های غیر بانکی شامل بنگاهداری و نگهداری سهام است مشمول مالیات به نرخ های مقرر در این بند می باشد . بنابراین در مواردی که طبق مقررات مربوط و استانداری های حسابداری بابت بنگاهداری و نگهداری سهام سودی متصور باشد، این سود مشمول مالیات موضوع این بند خواهد بود. در غیر اینصورت بدلیل عدم تصریح اخذ مالیات بابت عایدی سهام در مقررات یاد شده، مطالبه مالیات از مابه التفاوت ارزش روز سهام در ابتدا و انتهای سال مالی مربوط (موضوع قسمت اخیر بخشنامه شماره200/98/50 مورخ1398/5/28 سازمان امور مالیاتی کشور)، از سرمایه گذاری بلند مدت با توجه به اینکه طبق استانداردهای حسابداری بعنوان مازاد تجدید ارزیابی قابل شناسایی در دفاتر می باشد و در مورد سرمایه گذاری جاری(سریع المعامله) در صورتی که مطابق مقررات مربوط حسب نظر مرجع ذی صلاح(سازمان حسابرسی) اجرای استاندارد حسابداری شماره 15 (از بابت شناسایی سود نگهداری سرمایه گذاری جاری) در دوره مالی مربوط الزامی نباشد، فاقد مجوز قانونی می باشد . مگر اینکه بانکها و موسسات اعتباری سودی از این محل شناسایی و یا استاندارد شماره 15 درخصوص سرمایه گذاری جاری را اجرا نموده باشند، که در این صورت صرفا از این بابت مشمول مالیات خواهند بود.
محمد تقی پاکدامن- محمد رضا شایان پور- تاریویردی رائی- عباس ورزیده- سید احمدذبیح نیا- عباس خیرخواه- رضا امیدی- احمد جلیلیان- غلامعلی طالبی رستمی- علی اصغر تراب احمدی- حسین نیرو بخش –حمید تهذیبی- یعقوب مزرعه لی- سید امیر حسین صالحی- رضا سلطانی- سید کاظم ختمی-محمد رضا سالارفرد
شماره دستورالعمل : 200/16479/ص
تاریخ : 1399/09/30
موضوع : تسلیم فهرست حقوق آبان ماه سال جاری
با عنایت به شیوع بیماری کرونا و همچنین مصادف شدن آخرین مهلت تسلیم فهرست حقوق موضوع ماده 86 قانون مالیات های مستقیم برای آبان ماه سال جاری با انجام برخی اقدامات اصلاحی بر روی سیستم مالیات بر درآمد حقوق مقرر می دارد:
ادارات کل امور مالیاتی مکلف اند در مورد مودیانی که به تکالیف قانونی مقرر در ماده 86 قانون مالیات های مستقیم برای تسلیم فهرست حقوق آبان ماه سال جاری تا روز سه شنبه مورخ 1399/10/02 اقدام نمایند، با درخواست آن ها، امکان برخورداری از بخشودگی صد درصدی جرائم موضوع مواد 197 و 199 قانون مالیاتهای مستقیم را برای بازه زمانی مذکور فراهم نمایند.
امید علی پارسا
رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور